长期股权投资之旅

~ 跟着中华会计网校的高志谦老师把'第五章 长期股权投资"从头到尾串了一遍，听完后头晕、恶心，就差昏过去了，你说我有这些反应，是不是说明我学习用功了呢？呵呵！

先说说长期股权投资在整个会计师上的地位：每年综合题出题概率最高，而且长期股权投资与另外一个出题概率高的合并报表是连在一起的，相当于，一个长期股权投资牵扯了两个必考综合题，所以准备时长期股权投资是一个最低的数量准备，必须得会，这是一个必过的数据坎。

长期股权投资并不是那么难，就是信息量比较多，在这儿我们花点精力一起来捋一遍。

一、长期股权投资的初始计量

首先，什么叫长期股权投资？

不是说股权投资就是长期股权投资，可没那么简单哦。

长期股权投资都是一些影响级别很高的，最低重大影响且跟被投资方属于同生共死利益共同体，它有点像患难夫妻，这个级别才叫长期股权投资。

因为如果你到不了重大影响，你追求的目的是想挣钱，在这种情况下，你持有股份的最高追求就是想赚钱，那么你一定会在你认为最合适的时机把持有的股份卖掉达到赚钱的最终目的，所以说这个股份就算是长期持有也没资格叫“长期股权投资”，而是一个你等着随时把它卖掉的金融资产，叫“可供出售金融资产”，它有点像露水夫妻；如果你想做短线运作，则叫“交易性金融资产”，这些都是针对你持有的是上市公司的股份而言的；

如果你持有的是非上市公司的股份，到不了重大影响，也叫“可供出售金融资产”，这时就不能走短线了，因为非上市嘛，只能长线拿着，所以只能走“可供出售金融资产”，一般提完减值不让恢复（就不能走“交易性金融资产”了哦）。

从长期股权投资的初始计量来说，它是分成两条线：

一条线是控股合并形成的长期股权投资，即母公司对子公司投资，又分同一控制和非同一控制两种情况。

另外一条线是非合并的长期股权投资: 分“对联营企业投资”和“对合营企业投资”。

先说控股合并的长期股权投资，分同一控制和非同一控制。

同一控制：一个集团内部之间的合并。

非同一控制：你跟他原来没有关联方关系。

哪天完成合并呢？

同一控制一般不强调这一天，但是非同一控制是购买日，即控制取得日。

注意：“款项结清日、手续办妥日”的说法有点过时了，现在锁定购买日，特喜欢用的词是“改组董事局、完成控制日”。

同一控制下的长期股权投资入账成本是拿对方账面净资产倒推的。

干嘛这么做呢？

因为同一控制说了，咱们都是一家子，谁跟谁呀？我就算是买了我们集团某一家公司的股份，那也是一家子，因为我们早就是一家子。

在这种情况下，它认为不管它拿什么东西去换都不是买卖，因此它拿到对方这个长期股权投资入账成本的这个口径是拿“对方在这一天的账面净资产*持股比例”倒推的。

对方让出去的商品的这个非现金的账面代价也不能用公允代价来算，账面代价就是账面价+价内价外税，跟长期股权投资之间的入账有偏差，这个偏差不能作交易损益，而应该冲减资本公积的溢价，不够冲的冲留存收益，这说的是贷方比借方大；如果借方比贷方大呢，那就贷资本公积呗！这是它的一个简单的套路。

还有一个事，你说这个被投资方当天的账面净资产，这个净资产数从哪儿找呢？

一般来讲，会计师考试出题老师会直接告诉你这个数，但实际上这个数算的话有四个环节要注意盯：

环节一：先得保证被投资方跟投资方的会计政策、会计期间维持一致，如果政策、期间不一致，双方口径不具有可比性，先得调成一致，被投资方向投资方调，是临时帐外调，调完之后得出一个账面净资产，按这个来算。

环节二：站在最终控制方角度推定它的被投资方的账面净资产，这事一说就多了，先给你卖个关子，以后详谈。总之环节二是一个极为关键的考点，也是一个难点。

环节三：有一个改制得评估，出现改制评估要与它改制评估后的被投资方净资产来算长期股权投资成本。

环节四：被投资方本身又是别人母公司的，它得先把它的子公司编好了，把它们那个范围内的合并报表编好之后，用它们那个合并范围报表的账面净资产去推投资方的长期股权投资成本。

以上就是被投资方当天的账面净资产整个需要考虑的四个环节所对应的四组数据。

那么非同一呢？

非同一全是两个字：公允，它用的是一个公平市场交易原则，最大特点就是：我拿现金买、非现金换、定向增发股份换，用我的公允尺度去推，这点务必注意。

同一：现金、非现金、代偿负债、合并对价的话，那个差调资本公积、盈余公积、未分配利润。

非同一：这个得确定非现金的转让损益，因为它走的是公平市场交易原则。

换股的话就是定向增发股份，这种定向增发股份完成的这种控股合并它实际上作为同一、非同一的分录都长得差不多：

借：长期股权投资

    贷：股本

            资本公积

但同一的话，首先长期股权投资拿对方净资产倒推的，贷方股本是面值，然后兑资本公积。

一般来讲，借方长期股权投资比贷方的股本要大，总是兑的贷方；如果翻过来说，股本比长期股权投资大，那就应该冲资本公积，不够冲的冲留存收益。

非同一的话，完全采取的是公平的市场交易原则，就是说，我的公允市价发行价是多少，

借：长期股权投资，按多少钱算就可以。

    贷：股本

            资本公积

另换股合并会有证券公司发行问题。

同一、非同一都得给人家钱，这次换股拿到的是长期股权投资，不是银行存款，我们一般来讲发行费直接从你的发行收入中去扣就完了，这个得单独给钱，

借：资本公积-股本溢价

  贷：银行存款

不够冲怎么办？

冲留存收益，同一、非同一做法是一样的，冲资本公积溢价，不够冲冲留存收益。

合并中的审计咨询费走管理费。

债券发行费：借：应付债券-利息调整

                      贷：银行存款

它的后果是冲减溢价，追加折价。

非合并是对联营企业投资、对合营企业投资，它整个投资的套路用的是公平市场交易原则，即使你买的是同一个集团的某家公司股份，但是你只完成了重大影响、共同控制的，这个也不能叫同一控制，你没有完成合并时，是不分同一、非同一的，即使买的同一集团股份，它就是普通长期股权投资，按公平市场交易原则来做即可。

买股票方式：买价-已经宣告未发放的红利+交易费用

股份制有限责任公司以定向增发股份方式换入长期股权投资，与非同一控制下的换股合并特别像以非现金方式换入长期股权投资属于公允模式的非货币性交换。

债务重组方式换入长期股权投资，以公允口径入就行。

非企业合并方式取得的长期股权投资不分同一控制和非同一控制，即使购自于同一集团，

举例：M公司持有A 80%，持有B 90%，B持有D 100%，这一看就是一家子、一个集团。

比方说A给了B一笔钱，买了B持有D 40%的股份，A就买了 40%，请问这是同一还是非同一？

注意：这个问法本身就是坑你的，它是不能分同一非同一的，因为你就拿40%，没完成合并是不分同一、非同一的，它就是普通长投，按公允市场交易做就可以，即使你是一个集团的，它也叫普通长投，一定要注意是不分同一、非同一的，它只要一分同一、非同一，那肯定是完成合并了。

二、长期股权投资的后续计量

作为长期股权投资来说，它的后续计量是两条线：一个是成本法、一个是权益法。

成本法几乎没有难点，成本法什么时候用？

对子公司长期股权投资用成本法，你说对子公司长投这么大个投资，赚了比例高的投资，如此代价的投资，为什么用最简单的成本法呢？体现出重要性原则，有人说不对啊，你的比例都这么高了，达到母子公司关系了，应该用权益法才合适。

不！因为它一旦变成母子公司关系，它是要编合并报表的，合并报表可是最高形式的权益法，换句话说，没有比它更美的、更全面的、更完善的权益法，既然有一个这么完美的权益法等着你，平常我对子公司长投就可以简化用成本法，这是一种重要性考虑。

那你说对联营和合营企业为啥用权益法呢？

很简单，因为它不编合并报表，普通长投嘛，不编合并报表，它只能在个别报表把信息做的更完美，即用权益法，所以说，选择成本法、权益法体现的是重要性。

成本法的核算几乎没有难点，就是个分红，分红只要不是你买的时候带过来的应收股利，持有期新得的，都列到投资收益中去：

借：应收股利 

  贷：投资收益

特别简单，通俗到只有这一个帐，没账了，成本法完了就。

权益法事特别多，有5条线要卡：

1.初始投资

      比方说100元钱投资当天你占对方公允可辨认净资产份额是80，你花100占80，多掏20，那叫商誉，没有单独帐；如果你花100占130呢？那你白捞30，叫营业外收入，这个第1组明细帐要特别提醒：长投-投资成本。

2.被投资方盈亏是我们这块最核心的一个点，它这个盈亏首先要过3道坎：

    第一道坎：

                必须把被投资方净利润调整成公允口径，怎么调公允？包括存货的？固定资产的？这个以后会详细说。

    第二道坎：

              调完公允，对方公司如果亏损时的长投的帐价等于0，注意，这里说的长投帐价=长投-准备，那个差变成0，把它变成0了，还亏怎么办？那就得冲长期应收款，长期应收没有，或者说根本不够冲，它得看备查簿登还是走预计负债。

            备查簿登是指你亏损没有连带责任的，如果你有连带责任的，就得贷预计负债了。

            这是它的3条线下来，那将来挣钱了，往回翻着做，冲备查簿，冲预计负债，恢复长期应收，恢复长投，在刚才那个过程中长投明细账始终叫损益调整。损益调整这个明细账描述的是3件事：对方公司盈、对方公司亏、对方公司分红，都是通过“损益调整”明细科目来调整。

  第三道坎：

          顺逆未实现。

          什么叫顺逆未实现呢？

举例：

    A持有B 50%的股份，50%股份最起码得是共同控制吧，稍微一留神就变成控制了，属于合营方对合营企业的投资，假定年初投的，结果当年B公司净利润是100，假定是公允的，不用调公允，A把东西卖给了B，顺向销售，B把东西卖给A属于逆向销售，这个东西本是6万，卖价10万，相当于A从B身上挣了4万块钱，B拿了东西当做存货，但B没有卖出去，这叫没实现收益4万，也就是B没有卖给第3方，叫没实现。A从B身上挣的是4，B没有卖给第3方，这叫没实现收益4，属于顺销未实现收益4。

  那你告诉我A的投资收益怎么算？

    拿（100-4）*50%算A的投资收益。

第2年B要卖出去了呢？那叫未实现转为实现了，那你在第2年算净利润的话，假如第2年B公司净利润是200，用（200+4）*50%

顺逆销未实现内部交易收益在发生时减了之后算投资收益，实现了加回来再乘以投资收益所占的比例，未实现收益是先减后加，未实现损失是先加后减，反着的，这是一个非常难点，特别怪，别扭得很。

总之原理得会。

过完这3道坎，权益法后面就没有什么东西了。

被投资方分红时，借：应收股利

                            贷：长投-损益调整

其他综合收益：借：长投-其他综合收益

                            贷：其他综合收益

其他所有者权益变动：借：长投-其他权益变动

                                    贷：资本公积-其他资本公积

这两个将来卖掉时是转投资收益的，不过这个投资收益是因为被投资方重新计量设定受益计划净负债或净资产的变动而形成的其他综合收益，在投资处置时不转损益，投资方也做的那个其他综合收益不让转损益。

提减值：借：资产减值损失

              贷：长期股权投资减值准备

该减值不得恢复。

（三）长期股权投资的转换处理

7种转化，是最难啃的7个硬骨头，啃过了，长期股权投资才算是功成名就了。

1、因减资造成的成本法转权益法

A、减资部分：

借：银行存款

  贷：长投

        投资收益

B、剩余股份具备重大影响或共同控制能力、应将以前的成本法追溯为权益法.

原理：实质上是把原来成本法的帐做出来，把当初要是权益法的帐也做出来，找中间的差距，这就是所谓追调分录。

初始投资时的追溯：

正商誉：双方做法一模一样，没有什么实质差别；

负商誉：会比成本法多一个营业外收入

营业外收入要追以前年度的，换成盈余公积、未分配利润

追当年的，直接贷营业外收入就可以。

盈亏的话：

成本法盈亏根本没帐，要追溯：

借：长投

  贷：盈余公积

        未分配利润（追溯以前年度的盈亏）

      或投资收益（追溯当年的盈亏）

亏损时，则反之。

分红：借：盈余公积

              未分配利润（追溯以前年度的盈亏）

            或投资收益（追溯当年的盈亏）

            贷：长投

其他综合收益和其他所有者权益变动这个成本法压根没帐，追直接：

借：长投

  贷：其他综合收益或资本公积

成本法追权益法还有一种可能：因其他投资方增资导致本投资方持股比例下降，从而丧失控制权但能实施共同控制或重大影响的，投资方应将原成本法追溯为权益法。

一个是减资造成，一个是别人增资稀释你的股份造成。

2、金融资产转权益法

A、原股份的公允价值+新增初始投资成本=权益法下初始投资成本

B、原股份公允价值与账面价值的差额列投资收益

C、原可供出售金融资产匹配的其他综合收益转投资收益

3、因减资造成的权益法转金融资产

A、转让部分的股份按权益法下处置投资处理

B、剩余股份的公允价值与账面价值的差额入投资收益

C、权益法期间认定的其他综合收益、资本公积、其他资本公积全部转入投资收益

4、不属于“一揽子交易”的多次交易完成的企业合并

金融资产转成本法、权益法转成本法

以上两种情况又分同一、非同一，拆分为4个变化，都叫分次交易完成企业合并。

5、减资造成的成本法转金融资产

A、减少部分按成本法处置投资处理

B、剩余部分按公允口径转金融资产，与账面价值的差额入投资收益

以上7种变化每一个都是一个计算或综合题。

（四）长期股权投资处置的会计处理

注意把权益法下其他资本公积、其他综合收益转投资收益即可，其他的成本法没有什么技巧。

（五）共同经营的会计处理

前面所讲共同控制的一个分类。

完成共同控制叫合营安排，合营安排分合营企业、共同控制2种。

在此，合营企业是长投，而共同经营属于各算各的，这是一个松散型的共同控制，对它的界定有一个简单的套路，是区分合营企业与共同经营的核心点。

共同经营的会计处理是各算各的。

长期股权投资这章串完了，谢谢！

               

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